Daňové právo
18. SPRÁVA DANÍ
18.9.1. Osobitné daňové konania
Medzi osobitné daňové konania sú v daňovom poriadku zaradené:
- registračné konanie
- vyrubovacie konanie
- konanie o opravných prostriedkoch
Je sporné, či by registračné konanie[759] malo byť zaradené v štvrtej časti s názvom daňové konanie[760]. Český daňový řád registračné konanie nepovažuje za osobitný druh daňového konania, pričom v komentári k daňovému řádu k registračnému konaniu autori uvádzajú, že základným predpokladom pre vznik tohto konania je existencia registračnej povinnosti, ktorá postihuje užšiu skupinu subjektov než povinnosť daňová. Registrácia u správcu dane umožňuje prehľad o kľúčových údajoch, z ktorých je potrebné pri stanovení dane a zabezpečení jej plateniach vychádzať.[761] Povinnosť registrovať sa u správcu dane vyplýva z osobitných predpisov – t. j. v zásade z hmotnoprávnych daňových predpisov. Daňový subjekt je povinný požiadať o registráciu správcu dane na tlačive, ktoré vzor určí ministerstvo; ak sa žiadosť o registráciu podáva elektronickým prostriedkami, podáva sa v predpísanej forme. Daňový poriadok vo všeobecnej rovine uvádza, aké údaje musí v žiadosti o registráciu daňový subjekt uviesť, pričom v zásade ide o údaje, ktoré identifikujú daňový subjekt. Samozrejme ak osobitný predpis uvádza aj iné povinné údaje, daňový subjekt musí tak urobiť. Registrácia je povinná napríklad pri dani z príjmov[762] a pri dani z pridanej hodnoty[763]. Správca dane zaregistruje daňový subjekt v lehote do 30 dní od podania žiadosti o registráciu alebo odo dňa odstránenia nedostatkov podania, ak spĺňa podmienky na registráciu podľa tohto zákona a osobitných predpisov. Správca dane pri registrácii pridelí daňovému subjektu daňové identifikačné číslo a aj identifikačné číslo, ak sa registruje na daň podľa osobitného predpisu; tieto čísla je daňový subjekt povinný uvádzať pri styku so správcom dane. Proti tomuto rozhodnutiu nemožno podať odvolanie. Ak správca dane zistí, že daňový subjekt nesplnil registračnú povinnosť podľa osobitných predpisov, vyzve ho na splnenie tejto povinnosti. Ak daňový subjekt výzve nevyhovie v plnom rozsahu a v určenej lehote, správca dane zaregistruje daňový subjekt z úradnej moci. Správca dane môže rozhodnúť o registrácii z úradnej moci aj vtedy, ak daňový subjekt nevyhovel výzve a sú opodstatnené dôvody na registráciu;
Vyrubovacie konanie[764] je konanie, bez úpravy ktorého by správca dane len obtiažne mohol riadne vyrubiť daň, ktorej vyrubenie je jedným z najdôležitejších postupov správcu dane. Správca dane je povinný konať iba na základe ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon.
Začatie vyrubovacieho konania
1. vyrubovacie konanie začína nasledujúci deň po dni doručenia protokolu z daňovej kontroly, ktorého súčasťou je výzva podľa § 46 ods. 8 , t. j. vtedy ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov;
2. vyrubovacie konanie začína nasledujúci deň po dni doručenia protokolu o určení dane podľa pomôcok podľa § 49 ods. 1 daňového poriadku.
Skončenie vyrubovacieho konania
- vyrubovacie konanie končí dňom doručenia rozhodnutia daňovému subjektu.
Rozhodnutie vo vyrubovacom konaní
Príslušnosť na vydanie rozhodnutia
- rozhodnutie vydáva a konanie vykoná správca dane, ktorý začal daňovú kontrolu; alebo
- rozhodnutie vydáva a konanie vykoná správca dane, ktorý doručil daňovému subjektu oznámenie o určovaní dane podľa pomôcok; alebo
- ak daňovú kontrolu vykonalo finančné riaditeľstvo, rozhodnutie vydá a konanie vykoná miestne príslušný správca dane; alebo
- ak bola vec vrátená na ďalšie vyrubovacie konanie, rozhodnutie vydá a konanie vykoná správca dane, ktorého rozhodnutie bolo zrušené.
Lehota na vydanie rozhodnutia správcom dane
- správca dane vydá rozhodnutie do 15 dní od uplynutia lehoty na vyjadrenie sa k protokolu v prípade, ak sa daňový subjekt vzdá práva na vyjadrenie sa k zisteniam v protokole, ak daňový subjekt nemá pripomienky k zisteniam v protokole alebo sa daňový subjekt nevyjadrí k protokolu v lehote určenej správcom dane vo výzve; v tom prípade správca dane o tejto skutočnosti spíše úradný záznam, alebo
- správca dane vydá rozhodnutie do troch mesiacov od uplynutia lehoty určenej vo výzve, t. j. daňový subjekt predloží pripomienky a dôkazy. V tom prípade musí správca dodržať určitý nasledovný postup : 1. správca dane dohodne s daňovým subjektom deň prerokovania pripomienok a dôkazov a ak daňový subjekt nie je súčinný správca dane určí deň prerokovania sám; ak sa daňový subjekt alebo jeho zástupca prerokovania nezúčastnia, správca dane spíše o tejto skutočnosti úradný záznam,
- ak vzhľadom na mimoriadnu zložitosť prípadu, iné závažné okolnosti alebo osobitnú povahu prípadu nemožno rozhodnúť ani v lehote troch mesiacov, môže túto lehotu pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia primerane predĺžiť druhostupňový orgán.
V tejto súvislosti je potrebné poukázať aj na skutočnosť, že podľa daňového poriadku je daň vyrubená aj:
b) podaním daňového priznania vrátane dodatočného daňového priznania, napríklad pri dani z príjmov a dani z pridanej hodnoty,
c) zaplatením dane, pri ktorej nie je povinnosť podať daňové priznanie, čo platí pri dani za ubytovanie
Daňový poriadok upravuje aj skrátené vyrubovacie konanie[765], v ktorom správca dane vydáva vyrubovací rozkaz. Daňový subjekt je oprávnený podať proti vyrubovaciemu rozkazu odpor do 15 dní odo dňa jeho doručenia. Správca dane rozhodnutím odpor odmietne, ak bol podaný oneskorene, neoprávnenou osobou alebo bez vecného odôvodnenia, pričom o tomto následku musí byť daňový subjekt poučený vo vyrubovacom rozkaze. Doručením odporu, ktorý správca dane neodmietne, sa vyrubovací rozkaz zrušuje v plnom rozsahu a správca dane začne daňovú kontrolu.
Zánik práva vyrubiť daň.[766] Daň ani rozdiel dane vyrubiť alebo uplatniť nárok na sumu podľa osobitných predpisov nemožno:
- po uplynutí piatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie alebo v ktorom bol daňový subjekt povinný daň zaplatiť bez povinnosti podať daňové priznanie, alebo v ktorom daňovému subjektu vznikol nárok na uplatnenie sumy podľa osobitných predpisov (subjektívna lehota),
- najneskôr do desiatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie alebo v ktorom bol daňový subjekt povinný daň zaplatiť bez povinnosti podať daňové priznanie, alebo v ktorom daňovému subjektu vznikol nárok na uplatnenie sumy podľa osobitných predpisov (objektívna lehota). Ak bol pred uplynutím lehoty vykonaný úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane alebo uplatnenie nároku na sumu podľa osobitných predpisov, plynú lehoty znovu od konca roka, v ktorom bol daňový subjekt o tomto úkone vyrozumený. Za taký úkon sa považuje doručenie protokolu z daňovej kontroly alebo protokolu o určení dane podľa pomôcok a tiež spísanie zápisnice o začatí daňovej kontroly alebo doručenie oznámenia o daňovej kontrole, ak sa vykonáva daňová kontrola na požiadanie orgánov činných v trestnom konaní alebo orgánov Policajného zboru,
- najneskôr do desiatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie alebo v ktorom bol daňový subjekt povinný daň zaplatiť bez povinnosti podať daňové priznanie, alebo v ktorom daňovému subjektu vznikol nárok na uplatnenie sumy podľa osobitných predpisov pri uplatnení medzinárodných zmlúv v oblasti daní, ktorými je Slovenská republika viazaná.
Úľava na dani alebo odpustenie daňového nedoplatku na dani[767]
Z vymedzenia základných pojmov daňovým nedoplatkom je dlžná suma dane po lehote splatnosti dane[768]. Pre účely ustanovenia týkajúceho sa úľavy na dani alebo odpustenia daňového nedoplatku na dani sa daňovým nedoplatkom rozumie daňový nedoplatok na dani okrem úroku z omeškania, úroku a pokuty. Úrok z omeškania vyrubuje správca dane[769], úrok zaplatí daňový subjekt za dobu povoleného odkladu platenia dane alebo platenia dane v splátkach[770] a pokutu ukladá správca dane[771] za správne delikty. Nesporne aj rozhodovanie a takejto úľave na dani, resp. odpustení daňového nedoplatku na dani je daňovým konaním, nakoľko tak môže správca dane urobiť len rozhodnutím. V systematike daňového poriadku toto rozhodovanie je zaradené v rámci vyrubovacieho konania a to z dôvodu, že také rozhodnutie môže mať vplyv na výšku vyrubenej dane.
V rámci tohto konania platí, že :
- správca dane môže rozhodnúť len na žiadosť daňového dlžníka, ktorým je fyzická osoba, ak by jeho vymáhaním bola vážne ohrozená výživa daňového dlžníka alebo osôb odkázaných na jeho výživu,
- povoliť úľavu na dani alebo odpustiť daňový nedoplatok na dani nemožno pri dani z pridanej hodnoty a spotrebných daniach,
- proti rozhodnutiu, ktorým správca dane povolil úľavu na dani alebo o odpustenie daňového nedoplatku, nemožno podať odvolanie,
- správca dane rozhodnutie nevydáva, ak žiadosti daňového subjektu nevyhovie; o nevyhovení zasiela daňovému subjektu písomné oznámenie.
Konanie o opravných prostriedkoch. Aj keď tento diel druhej hlavy týkajúci sa Osobitných daňových konaní, je označený ako Opravné prostriedky, ide jednoznačne o konanie, nakoľko sa vydáva rozhodnutie. Opravné prostriedky v právnej teórii rozlišujeme na riadne a mimoriadne. Aj keď súčasný daňový poriadok také členenie neuvádza, možno konštatovať, že
a) medzi riadne opravné prostriedky patrí námietka a odvolanie
b) medzi mimoriadne opravné prostriedky obnova konania a preskúmanie rozhodnutia mimo odvolacieho konania.
Námietka[772] je opravný prostriedok, ktorú môže daňový subjekt uplatniť, ak to ustanovuje daňový poriadok. Tak napríklad námietku možno podať voči záväznému stanovisku, ak neobsahuje stanovisko ku všetkým skutočnostiam, o ktoré daňový subjekt žiadal[773], proti oznámeniu o indexe daňovej spoľahlivosti[774], k nezrovnalostiam zisteným v elektronickom výpise z jeho osobného účtu[775] a námietku zaujatosti[776]. Podanie námietky nemá odkladný účinok; proti rozhodnutiu o námietke nie sú prípustné opravné prostriedky.
Odvolanie[777] sa podáva proti rozhodnutiu, ak zákon neustanovuje inak alebo ak sa účastník konania odvolania nevzdal. Odvolanie sa podáva orgánu, ktorého rozhodnutie je odvolaním napadnuté. Odvolanie možno podať do 30 dní odo dňa doručenia rozhodnutia, proti ktorému odvolanie smeruje, ak tento zákon neustanovuje inak; najneskôr do uplynutia tejto lehoty možno podané odvolanie zmeniť alebo doplniť. Včas podané odvolanie má odkladný účinok, ak tento zákon neustanovuje inak. Odvolanie je neprípustné, ak a) je podané po určenej lehote, b) nie je podané oprávnenou osobou, c) smeruje len proti odôvodneniu rozhodnutia.
V odvolacom konaní je prípustná autoremedúra, avšak len v prípade, ak prvostupňový orgán odvolaniu v plnom rozsahu vyhovie. Proti tomuto rozhodnutiu nemožno podať odvolanie. Inak prvostupňový orgán postúpi odvolanie do 30 dní odo dňa nasledujúceho po uplynutí lehoty na podanie odvolania alebo odo dňa doručenia doplneného odvolania na výzvu prvostupňového orgánu spolu s výsledkami doplneného daňového konania, s úplným spisovým materiálom a s predkladacou správou na rozhodnutie odvolaciemu orgánu; o takom postupe upovedomí daňový subjekt.
Odvolacím orgánom je druhostupňový orgán. Ak rozhodnutie vydalo ministerstvo, odvolacím orgánom je minister, ktorý rozhoduje na základe odporúčaní ním určenej osobitnej komisie.
Odvolací orgán preskúma napadnuté rozhodnutie v rozsahu požadovanom v odvolaní. Ak vyjdú pri preskúmavaní najavo skutkové či právne okolnosti účastníkom konania neuplatnené, ktoré majú podstatný vplyv na výrok rozhodnutia, odvolací orgán na ne pri rozhodovaní prihliadne; odvolací orgán nie je viazaný len návrhmi účastníka konania a môže zmeniť odvolaním napadnuté rozhodnutie aj v jeho neprospech. Odvolací orgán je oprávnený vykonávať v rámci odvolacieho konania dokazovanie. Odvolací orgán napadnuté rozhodnutie v odôvodnených prípadoch zmení alebo zruší, inak napadnuté rozhodnutie potvrdí. Rozhodnutie o odvolaní neobsahuje odôvodnenie, ak sa v ňom vyhovuje odvolaniu v plnom rozsahu.
Obnova konania.[778]Daňové konanie ukončené právoplatným rozhodnutím, sa obnoví na návrh účastníka konania alebo z úradnej moci, len ak
a) vyšli najavo nové skutočnosti alebo dôkazy, ktoré mohli mať podstatný vplyv na výrok rozhodnutia a nemohli sa v konaní uplatniť bez zavinenia účastníka konania,
b) rozhodnutie bolo vydané na základe dôkazov, ktoré sa ukázali ako nepravdivé, alebo rozhodnutie sa dosiahlo trestným činom,
c) rozhodnutie záviselo od posúdenia predbežnej otázky, o ktorej príslušný orgán rozhodol inak.
Obnova daňového exekučného konania nie je prípustná.
Návrh na obnovu konania sa podáva u správcu dane, ktorý vo veci rozhodol v prvom stupni. Návrh na obnovu konania musí byť podaný do šiestich mesiacov odo dňa, keď sa účastník konania preukázateľne dozvedel o dôvodoch obnovy konania (subjektívna lehota) , najneskôr však do troch rokov odo dňa právoplatnosti rozhodnutia (objektívna lehota), ktorého sa obnova konania týka. Tieto lehoty nemožno predĺžiť ani odpustiť ich zmeškanie.
Obnovu konania povoľuje alebo nariaďuje správca dane. Ak sa nepreukážu dôvody na obnovu konania, návrh na obnovu konania sa zamietne. Ak rozhodol v poslednom stupni iný orgán ako správca dane, povoľuje, nariaďuje alebo zamieta návrh na obnovu konania tento orgán; ak ide o rozhodnutie ministerstva, minister.
V rozhodnutí o povolení alebo nariadení obnovy konania sa uvedie, v akom rozsahu sa konanie obnovuje a z akých dôvodov. Novým rozhodnutím sa pôvodné rozhodnutie zrušuje; proti novému rozhodnutiu možno podať odvolanie.
Preskúmanie rozhodnutia mimo odvolacieho konania.[779] Rozhodnutie, ktoré je právoplatné, okrem daňovej exekučnej výzvy a rozhodnutia o odvolaní proti daňovej exekučnej výzve, môže z vlastného alebo iného podnetu preskúmať druhostupňový orgán; ak ide o rozhodnutie ministerstva, minister na základe návrhu ním určenej osobitnej komisie. Podnet na preskúmanie rozhodnutia mimo odvolacieho konania sa podáva orgánu, ktorý toto rozhodnutie vydal, a môže byť podaný najneskôr do troch rokov odo dňa právoplatnosti rozhodnutia, ktoré sa navrhuje preskúmať.
Rozhodnutie vydané v rozpore so všeobecne záväzným právnym predpisom orgán príslušný na preskúmanie rozhodnutia zmení alebo zruší. Orgán príslušný na preskúmanie rozhodnutia rozhodnutie zruší a vráti vec na ďalšie konanie a rozhodnutie, ak sú na to dôvody.
Ak orgán príslušný na preskúmanie rozhodnutia zistí, že vydané rozhodnutie nie je v rozpore so všeobecne záväzným právnym predpisom, zašle o tejto skutočnosti tomu, kto podal podnet na preskúmanie rozhodnutia, písomné oznámenie. V takom prípade sa rozhodnutie nevydáva.
Podnetu účastníka konania na preskúmanie rozhodnutia môže v plnom rozsahu vyhovieť aj orgán, ktorý rozhodnutie vydal, ak sa rozhodnutie netýka iného účastníka konania alebo ak s tým súhlasia ostatní účastníci konania. Ak súd právoplatne rozhodol o žalobe, ktorou bolo napadnuté rozhodnutie, nemožno toto rozhodnutie podľa tohto zákona preskúmať v rozsahu, v akom rozhodol súd.
Z preskúmavania súdmi sú vylúčené rozhodnutia o
a) odklade platenia dane alebo daňového nedoplatku,
b) platení dane alebo daňového nedoplatku v splátkach,
c) úľave na dani alebo odpustení daňového nedoplatku podľa § 70 daňového poriadku,
d) úľave zo sankcie alebo odpustení sankcie podľa § 157 ods. 1 písm. b) a c) daňového poriadku.